近日，国家卫生健康委、国家中医药局、国家疾控局联合研究制定了《公立医院成本核算指导手册》，鼓励公立医院开展多维度、多层次的成本核算。公立医院成本核算不仅可以帮助医院找到成本控制点，优化资源配置，还能为政府卫生投入和财政补偿、医疗服务价格制定和监管、医保支付政策完善、公立医院绩效评价等提供数据支撑。

在《三级医院评审标准（2022年版）》的现场检查环节中，便有针对医院是否实行全成本核算管理的考核。实行全成本核算管理可以帮助医院找到成本控制点，优化资源配置，分析亏损原因，降低财务风险，提高医疗资源利用效率。

《关于印发＜公立医院成本核算指导手册＞的通知》明确提出，到2025年底，争取实现三级医院全部开展医疗服务项目成本核算、病种成本核算、DRG成本核算，并积极推动成本核算成果应用，构建成本控制指标体系，为精细化运营管理和科学决策提供高质量成本数据支撑。

CDSreport结合《公立医院成本核算指导手册》和财政部发布的公立医院成本核算应用案例，总结梳理了医疗服务项目成本核算的主要方法、应用条件和医院获益等方面的内容，希望有助于医院选择合适的方法开展医疗服务项目成本核算。

医疗服务项目成本核算是指以医院各科室开展的医疗服务项目为对象，归集和分配各项费用，计算出各医疗服务项目单位成本的过程。其成本核算对象是各地医疗服务价格主管部门和卫生健康行政部门、中医药主管部门印发的医疗服务收费项目，不包括药品和可以单独收费的卫生材料。

在核算方法上，医疗服务项目的成本核算方法主要包括作业成本法、当量系数法、参数分配法三大类，不同类型的医疗服务项目可根据其成本动因不同选择不同的成本核算方法。

01 作业成本法

作业成本法指通过对某医疗服务项目所有作业活动的追踪和记录，计量作业业绩和资源利用情况的一种成本计算方法。该方法以作业为中心，以成本动因为分配要素，体现“服务消耗作业，作业消耗资源”的原则。

作业是指在医疗服务过程中具有相对独立意义的重要活动和行为，医疗服务过程中的各流程或环节，例如诊疗、手术（消毒、探查）、护理等行为都可以视为作业。成本动因是对引起成本发生的事项或活动的度量，可分为资源动因和作业动因。资源动因是衡量资源消耗量与作业之间的关系的某种计量标准，是将资源成本分配到作业中的依据。按照动因设置的不同，可以将作业成本法细分为传统作业成本法、时间驱动作业成本法（Time-Driven Activity Based Costing，TDABC）。

作业成本法的缺点在于工作量巨大，投入成本高，模型修改困难，交叉作业难以明确界定，数据不完整或不准确都影响此方法的实现。估时作业成本法（TDABC）将传统ABC中的资源动因和作业动因进行了统一，用“时间”作为度量工具对成本进行分摊。这使得TDABC 更具简洁、易扩展性和灵活性，容易被各类数据使用者，特别是非财务专业的医护人员、管理人员理解接受。

在医院应用案例中，开展TDABC的医院还实现了以下几点：临床科室主动参与，提供清晰可识别的作业、作业资源消耗、流程、作业链；信息化建设基础良好，及时、准确提供各项数据；各职能部门发挥协同作用。以上条件保证了方案落地以及数据完整、准确。其中临床科室具备管理意识并主动参与是应用的重要条件。

02  当量系数法

当量系数法是在确定的核算期内，以科室单元为核算基础，遴选典型的医疗服务项目作为代表项目，其成本当量数为“1”，作为标准当量，其他项目与代表项目进行比较，进而得到其他项目各自的成本当量值，再计算出各项目成本的方法。

当量系数法相较于作业成本法，核算过程相对简便；相较于参数分配法，成本核算结果相对准确，较好地解决了项目成本核算无从着手、核算结果与实际资源消耗差异较大等问题。

当量系数法主要适用于操作流程和资源消耗过程标准化程度较高，项目总成本易于归集，通过技术难度和风险因素易于选取成本当量为“1”的典型代表项目，且其他项目通过可量化的指标计算当量系数的医疗服务项目成本核算。

当量系数法对信息化程度依赖度不高，适合部分标准化程度较高的检查化验类项目、全院通用类项目以及医疗辅助类科室提供内部服务项目的成本分配（如洗衣费、消毒费等）。对于信息化基础较好，科室成本核算较为精细准确的医院，检验科、放射科、手术室等平台科室提供的检查类项目，也可在作业成本法的基础上融合当量系数法开展项目成本核算，在提高成本核算精度的同时，还能够进一步优化医疗业务流程，精准管控成本，降低病人费用。

当量系数法的难点在于如何确定各医疗项目成本当量系数，当量系数对医疗服务项目成本影响较大，不同类型的医疗服务项目成本结构差异较大。将不同的成本项目分别确定成本当量系数，可适当提高当量系数法成本分配的准确性，同时也能够更加客观真实的反应临床业务活动资源消耗的过程及差异，为单位成本管控与价格动态调整提供数据支撑。

03 参数分配法

参数分配法（又名成本比例系数法）是指将归集到各科室单元的成本，通过设定某一种分配参数，将科室单元的成本最终分配到医疗服务项目的计算方法。按照分配参数的不同，参数分配法可分为收入分配系数法、操作时间分配系数法、工作量分配系数法等。

其中，收入分配系数法将各医疗服务项目收入占科室单元总收入（不含药品收入和单独收费卫生材料收入）的比例作为分配成本的比例，需要首先计算医疗服务项目的总收入和所在科室医疗服务项目总收入从而得出该项目的收入分配系数，再根据分配系数计算项目总成本和单位成本。操作时间分配系数法和工作量分配系数法则是将各医疗服务项目操作时间或工作量占科室单元总操作时间或工作量的比例作为分配成本的比例，计算过程与收入分配系数法类似。
分配率=某科室医疗服务项目总成本÷该科室医疗服务项目分配参数之和（例如操作时间总数、工作量总数、收入总数）

某医疗服务项目的总成本=该医疗服务项目分配参数× 分配率

三种参数分配方法在参数设置上主观程度较低，核算过程也较为简单。参数越多颗粒度越细，成本核算的精确度就会越高，对医院内部运营可以更详细的管理决策参考，但是核算工作量就会越大。

精准核算医疗服务项目成本有利于临床、医技科室及时掌握医疗服务项目的实际开展及资源消耗情况，通过医疗服务项目作业库的迭代更新，不断优化临床路径。在实际开展中，医院可结合实际业务情况，筛选合适的医疗服务项目成本核算方法。

以某三甲医院为例，该院综合实力居国内医院前列，2021年批准为国家高质量发展试点医院。在进行医疗服务项目成本核算时，医院将医疗服务项目分为全院类项目、专科类项目、平台类项目三大类，针对不同类型的医疗服务项目根据其成本动因不同选择不同的成本核算方法。例如，针对取暖费、空调降温费、床位费、挂号费等全院性项目，医院采用成本当量法核算。针对诊察费、护理费、换药、注射等病房日程开展的一般检查治疗类项目，采用成本比例系数法。针对检验科、放射科、手术室等平台类项目，采用作业成本法核算。